Cauza C‑464/12

ATP PensionService A/S

împotriva

Skatteministeriet

(cerere de decizie preliminară formulată de Østre Landsret)

„A șasea directivă TVA — Scutiri — Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctele 3 și 6 — Fonduri comune de plasament — Sisteme de pensii ocupaționale — Administrare — Operațiuni privind conturile de depozit, conturile curente, plățile, viramentele”

Sumar – Hotărârea Curții (Camera a cincea) din 13 martie 2014

1. Armonizarea legislațiilor fiscale – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată – Scutiri – Gestionarea de fonduri comune de plasament – Domeniu de aplicare – Fonduri de pensii – Condiții

   [Directiva 77/388 a Consiliului, art. 13 secțiunea B lit. (d) pct. 6]

2. Armonizarea legislațiilor fiscale – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată – Scutiri – Gestionarea de fonduri comune de plasament – Noţiune – Prestări de servicii care constituie materializarea drepturilor persoanelor afiliate la fonduri de pensii – Servicii de contabilitate – Includere

   [Directiva 77/388 a Consiliului, art. 13 secțiunea B lit. (d) pct. 6, și Directiva 85/611 a Consiliului, anexa III]

3. Armonizarea legislațiilor fiscale – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată – Scutiri – Operațiuni bancare – Prestări de servicii care constituie materializarea drepturilor persoanelor afiliate la fonduri de pensii

   [Directiva 77/388 a Consiliului, art. 13 secțiunea B lit. (d) pct. 3]

1.  Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din A șasea directivă 77/388 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri trebuie interpretat în sensul că pot intra în domeniul de aplicare al acestei dispoziții fondurile de pensii atunci când acestea sunt finanțate de persoanele cărora trebuie să li se plătească prestațiile de pensie, economiile sunt investite potrivit principiului repartizării riscurilor, iar persoanele afiliate sunt cele care suportă riscul investițiilor. Este lipsit de importanță în această privință că contribuțiile sunt plătite de angajator, că cuantumul lor rezultă din contractele colective încheiate între organizațiile patronale și sindicale, că modalitățile financiare de restituire a economiilor sunt diversificate, că contribuțiile sunt deductibile în temeiul normelor aplicabile impozitului pe venit sau că acestora li se poate adăuga un element accesoriu de asigurare.

   În această privință, împrejurarea că volumul contribuțiilor la fondul de pensii se bazează pe contracte colective încheiate între organizațiile patronale și sindicale nu modifică faptul că contribuția este plătită de lucrător sau cel puțin în numele și pe seama sa și că acesta va beneficia de profitul acestor investiții, suportând în același timp și riscurile. Elementele esențiale ale economiilor investite în fondurile de pensii nu sunt repuse în discuție nici de modalitățile potrivit cărora este plătită persoanelor afiliate contraprestația economisirii după împlinirea vârstei de pensionare, indiferent dacă este sub forma unui capital sau a unei rente. Astfel, este vorba de o diferență între metodele de calcul financiar al acestei contraprestații, iar transferurile între diferitele opțiuni sunt posibile printr‑o simplă operațiune financiară.

   (a se vedea punctele 54, 55 și 59 și dispozitiv 1)

2.  Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din A șasea directivă 77/388 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri trebuie interpretat în sensul că noțiunea „gestionare de fonduri comune de plasament” în sensul acestei dispoziții include prestările de servicii prin care un organism materializează drepturile persoanelor afiliate la fondurile de pensii prin deschiderea de conturi și prin înscrierea contribuțiilor plătite în contul lor în sistemul regimurilor de pensie. Această noțiune include și serviciile de contabilitate și de informare referitoare la conturi, care sunt prevăzute în anexa II la Directiva 85/611 de coordonare a actelor cu putere de lege și a actelor administrative privind anumite organisme de plasament colectiv în valori mobiliare (OPCVM), astfel cum a fost modificată prin Directivele 2001/107 și 2001/108.

   Astfel, modul de redactare a articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din A șasea directivă nu exclude, în principiu, posibilitatea ca gestionarea de fonduri comune de plasament să se descompună în diferite servicii distincte, care pot intra apoi în sfera noțiunii „gestionare de fonduri comune de plasament” în sensul dispoziției amintite și care pot beneficia de scutirea prevăzută în aceasta, chiar dacă sunt prestate de un administrator terț.

   În ceea ce privește în special serviciile de administrare prestate de un administrator terț, aceste operațiuni trebuie să formeze un ansamblu distinct, apreciat în mod global, și să constituie elementele specifice și esențiale ale administrării fondurilor comune de plasament. Pe lângă funcțiile de administrare de portofoliu, constituie funcții specifice organismelor de plasament colectiv și cele de gestionare a organismelor de plasament colectiv însele, precum cele enunțate în anexa II la Directiva 85/611, în cadrul rubricii „Administrarea”.

   Cu toate acestea, faptul că serviciile nu sunt enumerate în anexa II la Directiva 85/611 nu se opune includerii lor în categoria serviciilor specifice care constituie activități de gestionare de fonduri comune de plasament, întrucât chiar la articolul 5 alineatul (2) din directiva menționată se subliniază că lista din anexa menționată nu este exhaustivă.

   În plus, faptul că serviciile prestate de un terț nu atrag o schimbare în situația juridică sau financiară a fondului nu se opune includerii acestora în sfera noțiunii „gestionare” a unui fond comun de plasament. Supunerea la plata taxei pe valoarea adăugată a acestor servicii atunci când sunt prestate de un terț ar favoriza fondurile de pensii care au optat să înregistreze ele însele contribuțiile plătite de persoanele afiliate în raport cu cele care au ales să recurgă la terți, chiar dacă o subcontractare a acestor servicii ar putea prezenta avantaje în termeni de eficacitate pentru fondurile de pensii și, în consecință, pentru persoanele afiliate la acestea.

   (a se vedea punctele 63-67, 69, 72 și 76 și dispozitiv 2)

3.  Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă 77/388 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri trebuie interpretat în sensul că scutirea de taxa pe valoarea adăugată prevăzută de această dispoziție referitoare la operațiunile privind plățile și viramentele se aplică unor prestări de servicii prin care un organism materializează drepturile persoanelor afiliate la fondurile de pensii prin deschiderea de conturi ale acestor persoane afiliate în sistemul regimurilor de pensie și prin înscrierea contribuțiilor persoanelor afiliate respective în contul lor, precum și operațiunilor care sunt accesorii serviciilor respective sau care formează împreună cu acestea o prestație economică unică.

   Astfel, viramentul este o operațiune care constă în executarea unui ordin de transfer al unei sume de bani dintr‑un cont bancar în alt cont bancar. Viramentul se caracterizează în special prin faptul că determină modificarea situației juridice și financiare care există, pe de o parte, între ordonator și beneficiar și, pe de altă parte, între aceștia și băncile lor, precum și, dacă este cazul, între bănci. În plus, operațiunea care determină modificarea este simplul transfer de fonduri între conturi, independent de motivul acestuia.

   Această interpretare nu constituie însă o antepronunțare în privința modalităților de realizare a viramentelor, acestea din urmă putând fi efectuate prin înscriere în cont. O astfel de situație se regăsește la viramentele între clienții aceleiași bănci sau între conturile aceleiași persoane, acesta fiind în același timp ordonator și beneficiar.

   (a se vedea punctele 79, 80 și 85 și dispozitiv 3)