Συνεκδικασθείσες υποθέσεις C‑131/13, C‑163/13 και C‑164/13

Staatssecretaris van Financiën

κατά

Schoenimport «Italmoda» Mariano Previti vof

και

Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone’s BV

κατά

Staatssecretaris van Financiën

(αιτήσεις του Hoge Raad der Nederlanden για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)

«Προδικαστικές παραπομπές — ΦΠΑ — Έκτη οδηγία — Μεταβατικό καθεστώς των συναλλαγών μεταξύ κρατών μελών — Αγαθά που αποστέλλονται ή μεταφέρονται εντός της Κοινότητας — Απάτη διαπραχθείσα εντός του κράτους μέλους αφίξεως — Συνεκτίμηση της απάτης εντός του κράτους μέλους αποστολής — Άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής — Απουσία διατάξεων του εθνικού δικαίου»

Περίληψη — Απόφαση του Δικαστηρίου (πρώτο τμήμα) της 18ης Δεκεμβρίου 2014

1. Προδικαστικά ερωτήματα – Παραδεκτό – Όρια – Υποθετικά ερωτήματα υποβληθέντα εντός πλαισίου που αποκλείει τη δυνατότητα να δοθεί χρήσιμη απάντηση – Απαράδεκτο

   (Άρθρο 267 ΣΛΕΕ)

2. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας – Μεταβατικό καθεστώς φορολογήσεως των συναλλαγών μεταξύ των κρατών μελών – Ενδοκοινοτική παράδοση – Πράξη η οποία διενεργήθηκε στο πλαίσιο φοροδιαφυγής ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας – Υποκείμενος στον φόρο ο οποίος γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει την ύπαρξη της φοροδιαφυγής – Εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία δεν προβλέπει άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής σε περίπτωση υπάρξεως απάτης – Υποχρέωση των εθνικών αρχών και των εθνικών δικαστηρίων να αρνηθούν την αναγνώριση των δικαιωμάτων αυτών

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 17 §§ 2 και 3, 28β, A § 2, και 28γ, A, στοιχείο αʹ)

3. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών – Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας – Μεταβατικό καθεστώς φορολογήσεως των συναλλαγών μεταξύ των κρατών μελών – Ενδοκοινοτική παράδοση – Πράξεις οι οποίες δεν βαρύνονται καθεαυτές με φοροδιαφυγή ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας, αλλά οι οποίες εντάσσονται σε αλυσίδα παραδόσεων που περιλαμβάνει μια πράξη βαρυνόμενη με φοροδιαφυγή – Υποκείμενος στον φόρο ο οποίος γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει την ύπαρξη της φοροδιαφυγής – Φοροδιαφυγή διαπραχθείσα εντός κράτους μέλους διαφορετικού από εκείνο εντός του οποίου ζητήθηκε η αναγνώριση των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής – Εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία δεν προβλέπει άρνηση αναγνωρίσεως των εν λόγω δικαιωμάτων σε περίπτωση υπάρξεως απάτης – Δεν ασκεί επιρροή – Υποχρέωση των εθνικών αρχών και των εθνικών δικαστηρίων να αρνηθούν την αναγνώριση των δικαιωμάτων αυτών

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 17 §§ 2 και 3, 28β, A § 2, και 28γ, A, στοιχείο αʹ)

1.  Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.

   (βλ. σκέψεις 35, 38, 39)

2.  Η έκτη οδηγία 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, έχει την έννοια ότι εναπόκειται στις εθνικές αρχές και στα εθνικά δικαστήρια να αντιτάξουν σε υποκείμενο στον φόρο, στο πλαίσιο ενδοκοινοτικής παραδόσεως, άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας, ακόμη και ελλείψει διατάξεων του εθνικού δικαίου οι οποίες να προβλέπουν τέτοια άρνηση, αν έχει αποδειχθεί, βάσει αντικειμενικών στοιχείων, ότι ο εν λόγω υποκείμενος στον φόρο γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει ότι, με την πράξη που επικαλείται για να θεμελιώσει το οικείο δικαίωμα, μετείχε σε φοροδιαφυγή ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας διαπραχθείσα στο πλαίσιο αλυσίδας παραδόσεων.

   Πράγματι, εναπόκειται, κατ’ αρχήν, στις εθνικές αρχές και στα εθνικά δικαστήρια να αρνούνται την αναγνώριση δικαιωμάτων προβλεπομένων από την έκτη οδηγία, η επίκληση των οποίων γίνεται δολίως ή καταχρηστικώς, ανεξαρτήτως του αν πρόκειται για δικαιώματα εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας ο οποίος αφορά ενδοκοινοτική παράδοση. Ελλείψει ειδικών σχετικών διατάξεων στην εθνική έννομη τάξη, στο εθνικό δικαστήριο εναπόκειται να διαπιστώσει αν υφίστανται στο δίκαιο του οικείου κράτους μέλους κανόνες δικαίου, είτε πρόκειται περί συγκεκριμένης διατάξεως είτε περί γενικής αρχής, κατά τους οποίους απαγορεύεται η κατάχρηση δικαιώματος ή άλλες διατάξεις αφορώσες τη φοροδιαφυγή ή τη φοροαποφυγή που θα μπορούσαν να ερμηνευθούν σύμφωνα με τις επιταγές του δικαίου της Ένωσης όσον αφορά την καταπολέμηση της φοροδιαφυγής.

   Αν εντούτοις διαπιστωθεί ότι το εθνικό δίκαιο δεν περιέχει τέτοιου είδους κανόνες οι οποίοι είναι δυνατό να ερμηνευθούν σύμφωνα με το δίκαιο της Ένωσης, δεν πρέπει παρά ταύτα να συναχθεί εντεύθεν ότι οι εθνικές αρχές και τα εθνικά δικαστήρια κωλύονται να τηρήσουν τις εν λόγω επιταγές και, ως εκ τούτου, να αρνηθούν να παράσχουν πλεονέκτημα αντλούμενο από δικαίωμα προβλεπόμενο από την έκτη οδηγία, σε περίπτωση απάτης.

   Πράγματι, μολονότι είναι αληθές ότι ένα κράτος μέλος δεν μπορεί να επικαλεσθεί μια οδηγία καθεαυτή κατά υποκειμένου στον φόρο, στο μέτρο που συνιστώντα κατάχρηση ή απάτη πραγματικά περιστατικά δεν είναι δυνατό να θεμελιώσουν δικαίωμα προβλεπόμενο από τη νομική τάξη της Ένωσης, η άρνηση παροχής πλεονεκτήματος βάσει της έκτης οδηγίας δεν ισοδυναμεί με επιβολή υποχρεώσεως στον οικείο ιδιώτη δυνάμει της οδηγίας αυτής, αλλά αποτελεί απλώς τη συνέπεια της διαπιστώσεως ότι οι αντικειμενικές συνθήκες που απαιτούνται προκειμένου να παρασχεθεί το επιδιωκόμενο πλεονέκτημα, οι οποίες προβλέπονται από την εν λόγω οδηγία όσον αφορά το δικαίωμα αυτό, στην πραγματικότητα δεν πληρούνται.

   Σε μια τέτοια περίπτωση, δεν απαιτείται ρητή πρόβλεψη προκειμένου οι εθνικές αρχές και τα εθνικά δικαστήρια να είναι σε θέση να αρνηθούν την παροχή πλεονεκτήματος βάσει του κοινού συστήματος του φόρου προστιθεμένης αξίας, δεδομένου ότι η συνέπεια αυτή πρέπει να θεωρηθεί ως εγγενής στο εν λόγω σύστημα.

   Εξάλλου, είναι πρόδηλον ότι υποκείμενος στον φόρο ο οποίος έχει δημιουργήσει τις συνθήκες κτήσεως δικαιώματος μόνο μετέχοντας σε πράξεις που συνιστούν απάτη αβασίμως επικαλείται τις αρχές της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης ή της ασφάλειας δικαίου προκειμένου να αντιταχθεί στην άρνηση αναγνωρίσεως του οικείου δικαιώματος.

   Τέλος, δεδομένου ότι η άρνηση αναγνωρίσεως δικαιώματος που απορρέει από το κοινό σύστημα του φόρου προστιθεμένης αξίας σε περίπτωση εμπλοκής του υποκειμένου στον φόρο σε απάτη αποτελεί την απλή συνέπεια της μη συνδρομής των προϋποθέσεων που απαιτούν προς τούτο οι σχετικές διατάξεις της έκτης οδηγίας, η άρνηση αυτή δεν έχει τον χαρακτήρα ποινής ή κυρώσεως, κατά την έννοια του άρθρου 7 της Ευρωπαϊκής Συμβάσεως για την Προάσπιση των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου ή του άρθρου 49 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

   (βλ. σκέψεις 49, 51-55, 57, 59-62, διατακτ. 2)

3.  Η έκτη οδηγία 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, έχει την έννοια ότι σε υποκείμενο στον φόρο ο οποίος γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει ότι, με την πράξη την οποία επικαλείται για να θεμελιώσει δικαιώματα εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας, μετείχε σε φοροδιαφυγή ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας διαπραχθείσα στο πλαίσιο αλυσίδας παραδόσεων, είναι δυνατό να αντιταχθεί άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων αυτών, παρά το γεγονός ότι η φοροδιαφυγή αυτή διαπράχθηκε εντός κράτους μέλους διαφορετικού από το κράτος μέλος εντός του οποίου ζητήθηκε η αναγνώριση των δικαιωμάτων αυτών και ότι ο υποκείμενος στον φόρο έχει τηρήσει, στο δεύτερο αυτό κράτος μέλος, τις τυπικές προϋποθέσεις τις οποίες προβλέπει η εθνική νομοθεσία για την αναγνώριση των εν λόγω δικαιωμάτων.

   (βλ. σκέψη 69, διατακτ. 3)

Συνεκδικασθείσες υποθέσεις C‑131/13, C‑163/13 και C‑164/13

Staatssecretaris van Financiën

κατά

Schoenimport «Italmoda» Mariano Previti vof

και

Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone’s BV

κατά

Staatssecretaris van Financiën

(αιτήσεις του Hoge Raad der Nederlanden για την έκδοση προδικαστικής αποφάσεως)

«Προδικαστικές παραπομπές — ΦΠΑ — Έκτη οδηγία — Μεταβατικό καθεστώς των συναλλαγών μεταξύ κρατών μελών — Αγαθά που αποστέλλονται ή μεταφέρονται εντός της Κοινότητας — Απάτη διαπραχθείσα εντός του κράτους μέλους αφίξεως — Συνεκτίμηση της απάτης εντός του κράτους μέλους αποστολής — Άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής — Απουσία διατάξεων του εθνικού δικαίου»

Περίληψη — Απόφαση του Δικαστηρίου (πρώτο τμήμα) της 18ης Δεκεμβρίου 2014

1. Προδικαστικά ερωτήματα — Παραδεκτό — Όρια — Υποθετικά ερωτήματα υποβληθέντα εντός πλαισίου που αποκλείει τη δυνατότητα να δοθεί χρήσιμη απάντηση — Απαράδεκτο

   (Άρθρο 267 ΣΛΕΕ)

2. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθεμένης αξίας — Μεταβατικό καθεστώς φορολογήσεως των συναλλαγών μεταξύ των κρατών μελών — Ενδοκοινοτική παράδοση — Πράξη η οποία διενεργήθηκε στο πλαίσιο φοροδιαφυγής ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας — Υποκείμενος στον φόρο ο οποίος γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει την ύπαρξη της φοροδιαφυγής — Εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία δεν προβλέπει άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής σε περίπτωση υπάρξεως απάτης — Υποχρέωση των εθνικών αρχών και των εθνικών δικαστηρίων να αρνηθούν την αναγνώριση των δικαιωμάτων αυτών

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 17 §§ 2 και 3, 28β, A § 2, και 28γ, A, στοιχείο αʹ)

3. Εναρμόνιση των φορολογικών νομοθεσιών — Κοινό σύστημα φόρου προστιθέμενης αξίας — Μεταβατικό καθεστώς φορολογήσεως των συναλλαγών μεταξύ των κρατών μελών — Ενδοκοινοτική παράδοση — Πράξεις οι οποίες δεν βαρύνονται καθεαυτές με φοροδιαφυγή ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας, αλλά οι οποίες εντάσσονται σε αλυσίδα παραδόσεων που περιλαμβάνει μια πράξη βαρυνόμενη με φοροδιαφυγή — Υποκείμενος στον φόρο ο οποίος γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει την ύπαρξη της φοροδιαφυγής — Φοροδιαφυγή διαπραχθείσα εντός κράτους μέλους διαφορετικού από εκείνο εντός του οποίου ζητήθηκε η αναγνώριση των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής — Εθνική κανονιστική ρύθμιση η οποία δεν προβλέπει άρνηση αναγνωρίσεως των εν λόγω δικαιωμάτων σε περίπτωση υπάρξεως απάτης — Δεν ασκεί επιρροή — Υποχρέωση των εθνικών αρχών και των εθνικών δικαστηρίων να αρνηθούν την αναγνώριση των δικαιωμάτων αυτών

   (Οδηγία 77/388 του Συμβουλίου, άρθρα 17 §§ 2 και 3, 28β, A § 2, και 28γ, A, στοιχείο αʹ)

1.  Βλ. το κείμενο της αποφάσεως.

   (βλ. σκέψεις 35, 38, 39)

2.  Η έκτη οδηγία 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, έχει την έννοια ότι εναπόκειται στις εθνικές αρχές και στα εθνικά δικαστήρια να αντιτάξουν σε υποκείμενο στον φόρο, στο πλαίσιο ενδοκοινοτικής παραδόσεως, άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας, ακόμη και ελλείψει διατάξεων του εθνικού δικαίου οι οποίες να προβλέπουν τέτοια άρνηση, αν έχει αποδειχθεί, βάσει αντικειμενικών στοιχείων, ότι ο εν λόγω υποκείμενος στον φόρο γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει ότι, με την πράξη που επικαλείται για να θεμελιώσει το οικείο δικαίωμα, μετείχε σε φοροδιαφυγή ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας διαπραχθείσα στο πλαίσιο αλυσίδας παραδόσεων.

   Πράγματι, εναπόκειται, κατ’ αρχήν, στις εθνικές αρχές και στα εθνικά δικαστήρια να αρνούνται την αναγνώριση δικαιωμάτων προβλεπομένων από την έκτη οδηγία, η επίκληση των οποίων γίνεται δολίως ή καταχρηστικώς, ανεξαρτήτως του αν πρόκειται για δικαιώματα εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας ο οποίος αφορά ενδοκοινοτική παράδοση. Ελλείψει ειδικών σχετικών διατάξεων στην εθνική έννομη τάξη, στο εθνικό δικαστήριο εναπόκειται να διαπιστώσει αν υφίστανται στο δίκαιο του οικείου κράτους μέλους κανόνες δικαίου, είτε πρόκειται περί συγκεκριμένης διατάξεως είτε περί γενικής αρχής, κατά τους οποίους απαγορεύεται η κατάχρηση δικαιώματος ή άλλες διατάξεις αφορώσες τη φοροδιαφυγή ή τη φοροαποφυγή που θα μπορούσαν να ερμηνευθούν σύμφωνα με τις επιταγές του δικαίου της Ένωσης όσον αφορά την καταπολέμηση της φοροδιαφυγής.

   Αν εντούτοις διαπιστωθεί ότι το εθνικό δίκαιο δεν περιέχει τέτοιου είδους κανόνες οι οποίοι είναι δυνατό να ερμηνευθούν σύμφωνα με το δίκαιο της Ένωσης, δεν πρέπει παρά ταύτα να συναχθεί εντεύθεν ότι οι εθνικές αρχές και τα εθνικά δικαστήρια κωλύονται να τηρήσουν τις εν λόγω επιταγές και, ως εκ τούτου, να αρνηθούν να παράσχουν πλεονέκτημα αντλούμενο από δικαίωμα προβλεπόμενο από την έκτη οδηγία, σε περίπτωση απάτης.

   Πράγματι, μολονότι είναι αληθές ότι ένα κράτος μέλος δεν μπορεί να επικαλεσθεί μια οδηγία καθεαυτή κατά υποκειμένου στον φόρο, στο μέτρο που συνιστώντα κατάχρηση ή απάτη πραγματικά περιστατικά δεν είναι δυνατό να θεμελιώσουν δικαίωμα προβλεπόμενο από τη νομική τάξη της Ένωσης, η άρνηση παροχής πλεονεκτήματος βάσει της έκτης οδηγίας δεν ισοδυναμεί με επιβολή υποχρεώσεως στον οικείο ιδιώτη δυνάμει της οδηγίας αυτής, αλλά αποτελεί απλώς τη συνέπεια της διαπιστώσεως ότι οι αντικειμενικές συνθήκες που απαιτούνται προκειμένου να παρασχεθεί το επιδιωκόμενο πλεονέκτημα, οι οποίες προβλέπονται από την εν λόγω οδηγία όσον αφορά το δικαίωμα αυτό, στην πραγματικότητα δεν πληρούνται.

   Σε μια τέτοια περίπτωση, δεν απαιτείται ρητή πρόβλεψη προκειμένου οι εθνικές αρχές και τα εθνικά δικαστήρια να είναι σε θέση να αρνηθούν την παροχή πλεονεκτήματος βάσει του κοινού συστήματος του φόρου προστιθεμένης αξίας, δεδομένου ότι η συνέπεια αυτή πρέπει να θεωρηθεί ως εγγενής στο εν λόγω σύστημα.

   Εξάλλου, είναι πρόδηλον ότι υποκείμενος στον φόρο ο οποίος έχει δημιουργήσει τις συνθήκες κτήσεως δικαιώματος μόνο μετέχοντας σε πράξεις που συνιστούν απάτη αβασίμως επικαλείται τις αρχές της προστασίας της δικαιολογημένης εμπιστοσύνης ή της ασφάλειας δικαίου προκειμένου να αντιταχθεί στην άρνηση αναγνωρίσεως του οικείου δικαιώματος.

   Τέλος, δεδομένου ότι η άρνηση αναγνωρίσεως δικαιώματος που απορρέει από το κοινό σύστημα του φόρου προστιθεμένης αξίας σε περίπτωση εμπλοκής του υποκειμένου στον φόρο σε απάτη αποτελεί την απλή συνέπεια της μη συνδρομής των προϋποθέσεων που απαιτούν προς τούτο οι σχετικές διατάξεις της έκτης οδηγίας, η άρνηση αυτή δεν έχει τον χαρακτήρα ποινής ή κυρώσεως, κατά την έννοια του άρθρου 7 της Ευρωπαϊκής Συμβάσεως για την Προάσπιση των Δικαιωμάτων του Ανθρώπου ή του άρθρου 49 του Χάρτη των Θεμελιωδών Δικαιωμάτων της Ευρωπαϊκής Ένωσης.

   (βλ. σκέψεις 49, 51-55, 57, 59-62, διατακτ. 2)

3.  Η έκτη οδηγία 77/388, περί εναρμονίσεως των νομοθεσιών των κρατών μελών, των σχετικών με τους φόρους κύκλου εργασιών, όπως τροποποιήθηκε με την οδηγία 95/7, έχει την έννοια ότι σε υποκείμενο στον φόρο ο οποίος γνώριζε ή όφειλε να γνωρίζει ότι, με την πράξη την οποία επικαλείται για να θεμελιώσει δικαιώματα εκπτώσεως, απαλλαγής ή επιστροφής του φόρου προστιθεμένης αξίας, μετείχε σε φοροδιαφυγή ως προς τον φόρο προστιθεμένης αξίας διαπραχθείσα στο πλαίσιο αλυσίδας παραδόσεων, είναι δυνατό να αντιταχθεί άρνηση αναγνωρίσεως των δικαιωμάτων αυτών, παρά το γεγονός ότι η φοροδιαφυγή αυτή διαπράχθηκε εντός κράτους μέλους διαφορετικού από το κράτος μέλος εντός του οποίου ζητήθηκε η αναγνώριση των δικαιωμάτων αυτών και ότι ο υποκείμενος στον φόρο έχει τηρήσει, στο δεύτερο αυτό κράτος μέλος, τις τυπικές προϋποθέσεις τις οποίες προβλέπει η εθνική νομοθεσία για την αναγνώριση των εν λόγω δικαιωμάτων.

   (βλ. σκέψη 69, διατακτ. 3)